Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczący wykładni art. 56 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. (dalej „dyrektywa 2006/112”), złożony przez Finanzgericht des Saarlandes (sąd ds. finansowych w Saarze, Niemcy)

Czy art. 56 ust. 2 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że jego zakresem stosowania objęte jest udostępnienie przez podatnika jego pracownikowi pojazdu stanowiącego część majątku przedsiębiorstwa, jeżeli pracownik ten nie dokonuje płatności ani nie przekazuje w zamian za to części swojego wynagrodzenia, a prawo do użytkowania tego pojazdu nie wiąże się ze zrzeczeniem się przez niego innych korzyści?

Artykuł 56 ust. 2 akapit pierwszy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r., należy interpretować w ten sposób, że zakresem jego stosowania nie jest objęte udostępnienie przez podatnika jego pracownikowi pojazdu stanowiącego część majątku przedsiębiorstwa, jeżeli transakcja ta nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy. Wskazany art. 56 ust. 2 akapit pierwszy ma natomiast zastosowanie do takiej transakcji, jeżeli chodzi o odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c), a pracownik, o którym mowa, ma trwałe prawo do korzystania z tego pojazdu do celów prywatnych i do wykluczenia z tego prawa innych osób w zamian za czynsz w uzgodnionym okresie przekraczającym 30 dni.

Spółka QM zarządzająca funduszem inwestycyjnym z siedzibą w Luksemburgu udostępniła dwa pojazdy na rzecz dwóch pracowników, którzy wykonują swoją działalność w Luksemburgu i mają miejsce zamieszkania w Niemczech. Pojazdy te są używane do celów zawodowych i prywatnych. W latach 2013 i 2014 owo udostępnienie zostało dokonane w odniesieniu do jednego z tych pracowników nieodpłatnie, natomiast w przypadku drugiego z nich spółka QM potrąciła w zamian za to kwotę 5688 EUR rocznie z jego wynagrodzenia. QM podlega uproszczonej procedurze opodatkowania w Luksemburgu. Udostępnienie obu pojazdów nie podlegało VAT ani nie dawało prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych dwóch pojazdów. W 2014 r. spółka QM zarejestrowała się w Niemczech dla celów VAT. W 2015 r. zgłosiła w deklaracjach dotyczących VAT, w odniesieniu do udostępnienia wspomnianych pojazdów, inne świadczenia podlegające opodatkowaniu w wysokości 7904 EUR za rok 2013 i 20 767 EUR za rok 2014. Deklaracje te zostały przyjęte przez organ podatkowy w Saarbrücken, jednak w lipcu 2015 r. spółka QM wniosła odwołanie na decyzje o opodatkowaniu dotyczące tych deklaracji. Odwołanie to zostało oddalone przez organ podatkowy w Saarbrücken w maju 2016 r.

W czerwcu 2016 r. spółka QM wniosła skargę na powyższą decyzję do Finanzgericht des Saarlandes (sądu ds. finansowych w Saarze, Niemcy), w której podniosła, że warunki opodatkowania VAT udostępnienia pojazdów nie zostały spełnione. W tych okolicznościach Finanzgericht des Saarlandes postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z pytaniem prejudycjalnym.

• Art. 24 ust. 1 dyrektywy 2006/112 przewiduje, że każda transakcja niestanowiąca dostawy towarów, w rozumieniu art. 14 tej dyrektywy, jest uważana za świadczenie usług. (nb. 25-26)
• Świadczenie usług jest dokonywane „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112 i podlega w związku z tym opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi faktyczne odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. Ma to miejsce w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem. Tego rodzaju bezpośredni związek może zaistnieć w stosunkach między pracodawcą a jego pracownikiem w postaci części wynagrodzenia pieniężnego, z którego pracownik ten musi zrezygnować w zamian za świadczenie przyznawane przez pracodawcę. (nb. 29-30)
• Świadczenia usług polegającego na użyciu towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, którego to świadczenia nie można uznać za odpłatne na podstawie art. 26 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112 – z tego względu, że wbrew wymogom tego przepisu towary te nie dają prawa do odliczenia naliczonego VAT – nie można również uznać pomocniczo, na podstawie art. 26 ust. 1 lit. b) tej dyrektywy, za świadczenie odpłatne bez podważenia przy tym skuteczności (effet utile) tego warunku dotyczącego odliczenia naliczonego VAT, przewidzianego w pierwszym z tych dwóch przepisó (nb. 34)
• Transakcja uznana za odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 26 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112 nie może stanowić „wynajmu środka transportu” w rozumieniu art. 56 ust. 2 akapit pierwszy tej dyrektywy. (nb. 38)
• „Najem nieruchomości” w rozumieniu art. 13 część B lit. b) szóstej dyrektywy wymaga spełnienia kilku warunków, a mianowicie przeniesienia przez właściciela nieruchomości na najemcę, w zamian za czynsz i na uzgodniony czas, prawa do zajmowania nieruchomości ido wykluczenia każdej innej osoby z korzystania z takiego prawa. Warunki te mają zastosowanie mutatis mutandis w celu ustalenia, co stanowi „wynajem środka transportu” w rozumieniu art. 56 ust. 2 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112. (nb. 40-41)
• Braku zapłaty czynszu nie może zastąpić okoliczność, że w ramach podatku dochodowego takie wykorzystanie do celów prywatnych towaru należącego do przedsiębiorstwa uznaje się za wymierne świadczenie w naturze, a zatem za swego rodzaju część wynagrodzenia, z którego korzystający zrezygnował w zamian za udostępnienie mu tego towaru. (nb. 43)
• Okoliczność, że spółka nie jest w prawie krajowym właścicielem pojazdu z prawnego punktu widzenia i że mogła go wynajmować na innej podstawie, a w szczególności z tego względu, że może nim rozporządzać na mocy umowy leasingu, nie może stać na przeszkodzie uznaniu takiego udostępnienia za świadczenie usług najmu tego pojazdu, o którym mowa w art. 56 ust. 2 dyrektywy 2006/112. (nb. 51)
• Okoliczność, że udostępnienie pojazdu nie było przedmiotem umowy odrębnej od umowy o pracę, oraz okoliczność, że okres wynajmu nie jest ściśle określony w czasie, lecz zależy od istnienia stosunku pracy między spółką a jej pracownikiem, również nie stoją na przeszkodzie kwalifikacji takiego udostępnienia za świadczenie usług najmu tego pojazdu, o którym mowa w art. 56 ust. 2 dyrektywy 2006/112 pod warunkiem że okres ten jest jednak dłuższy niż 30 dni. (nb. 52)
• O ile warunek dotyczący prawa najemcy do używania pojazdu i wyłączenia z niego innych osób nie wymaga, aby podatnik nie był w stanie przeznaczyć pojazdu do celów służbowych, o tyle zakłada on jednak, że pojazd pozostaje stale do dyspozycji pracownika, w tym do jego prywatnych potrzeb. (nb. 54)

Macieja Szpunara

http://curia.europa.eu/orzg_C-288/19…

Szósta dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), zmieniona dyrektywą Rady 95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (Dz.U. 1995, L 102, s. 18)

https://eur-lex.europa.eu/szósta dyrektywa…

Art. 13 część B lit. b)

Art. 6 ust. 2

Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1)

https://eur-lex.europa.eu/dyrektywa 2006/112…

Art.  2 ust. 1 lit. c)

Art. 14 ust. 1

Art. 24 ust. 1

Art. 26 ust. 1

Art. 56

Rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2001, L 77, s. 1)

https://eur-lex.europa.eu/rozporządzenie nr 282/2011…

Art. 38

Prawo niemieckie:

Ustawa o podatku obrotowym, zmieniona przez ustawę transponującą dyrektywę o wzajemnej pomocy i o zmianie przepisów podatkowych z dnia 26 czerwca 2013 r.

§ 1 ust. 1 stanowi, że opodatkowaniu podatkiem obrotowym podlegają dostawy i inne świadczenia, które przedsiębiorca w ramach swojego przedsiębiorstwa wykonuje odpłatnie na terytorium kraju.

§ 3 ust. 9a zrównuje z innym odpłatnym świadczeniem

1. korzystanie przez przedsiębiorcę z mienia stanowiącego część majątku przedsiębiorstwa, od którego przysługuje prawo do całkowitego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego, do celów innych niż związane z działalnością przedsiębiorstwa lub na użytek prywatny jego pracowników, o ile nie chodzi o niewielkie świadczenia rzeczowe; (…)

2. nieodpłatne wykonanie przez przedsiębiorcę innego świadczenia do celów innych, niż związane z działalnością przedsiębiorstwa lub na użytek prywatny jego pracowników, o ile nie chodzi o niewielkie świadczenia rzeczowe.

§ 3a reguluje określenie miejsca innego świadczenia stanowiąc:

1) Z zastrzeżeniem ust. 2–8 oraz § 3b, 3e i 3f, miejscem wykonania innego świadczenia jest miejsce, w którym przedsiębiorca prowadzi swoje przedsiębiorstwo. (…)
2) Z zastrzeżeniem ust. 3–8 oraz § 3b, 3e i 3f, inne świadczenie, które jest wykonywane na rzecz przedsiębiorcy na potrzeby jego przedsiębiorstwa, jest wykonywane w miejscu, w którym usługobiorca prowadzi swoje przedsiębiorstwo. Jeżeli owo świadczenie jest wykonywane na rzecz zakładu przedsiębiorcy, decydujące jest miejsce jego siedziby. Zdania 1 i 2 stosuje się mutatis mutandis do innego świadczenia wykonywanego na rzecz osoby prawnej prowadzącej wyłącznie działalność niemającą charakteru gospodarczego, której nadano numer identyfikacyjny do celów podatku obrotowego, oraz w przypadku innego świadczenia na rzecz osoby prawnej prowadzącej działalność zarówno gospodarczą, jak i niemającą charakteru gospodarczego; nie dotyczy to innych świadczeń, które są przeznaczone wyłącznie na prywatne potrzeby pracowników lub wspólnika.
3)      W drodze odstępstwa od ust. 1 i 2 ze skutkiem od dnia 30 czerwca 2013 r.:
(…)
2.      Krótkoterminowy wynajem środka transportu jest wykonywany w miejscu, w którym ów środek transportu jest faktycznie udostępniany świadczeniobiorcy. Za krótkoterminowy w rozumieniu zdania pierwszego uważa się wynajem przez nieprzerwany okres:

a)      nieprzekraczający 90 dni w przypadku środków transportu morskiego,

b)      nieprzekraczający 30 dni w przypadku innych środków transportu.

Wynajem środka transportu, który nie może zostać uznany za krótkoterminowy w rozumieniu zdania drugiego, wykonywany na rzecz świadczeniobiorcy, który nie jest przedsiębiorcą, dla którego nabywa się świadczenie, ani osobą prawną prowadzącą działalność niemającą charakteru gospodarczego, której nadano numer identyfikacyjny do celów podatku obrotowego, jest wykonywany w miejscu, w którym świadczeniobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. (…).

Zgodnie z § 3f „dostawy” w rozumieniu § 3 ust. 1b i „inne usługi” w rozumieniu § 3 ust. 9a są realizowane w miejscu, w którym przedsiębiorca prowadzi swoje przedsiębiorstwo.

http://curia.europa.eu/C0288/19…