Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczący wykładni art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „dyrektywa 2006/112”), złożony przez Bundesfinanzhof (niemiecki federalny trybunał finansowy)

Czy ma miejsce usługa pokrewna z transakcjami ubezpieczeniowymi i reasekuracyjnymi świadczona w ramach zwolnienia z podatku przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112, gdy podatnik prowadzący działalność pośrednictwa na rzecz zakładu ubezpieczeń udostępnia dodatkowo temu zakładowi ubezpieczeń również produkt ubezpieczeniowy objęty pośrednictwem?

Artykuł 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy Rady 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że przewidziane w nim zwolnienie z podatku od wartości dodanej (VAT) nie ma zastosowania do świadczeń wykonywanych przez podatnika, które obejmują dostawę produktu ubezpieczeniowego na rzecz zakładu ubezpieczeń, a tytułem pomocniczym wykonywanie czynności pośrednictwa w odniesieniu do tego produktu na rachunek tego zakładu, a także zarządzanie zawartymi umowami ubezpieczenia, w przypadku gdyby sąd odsyłający uznał te świadczenia za jedno świadczenie w kontekście VAT.

Q-Gmbh (dalej: Q) zajmuje się rozwijaniem i wprowadzaniem na rynek produktów ubezpieczeniowych, a także wykonuje dotyczące ich czynności pośrednictwa. W umowie, którą zawarła z ubezpieczycielem F‑Versicherungs‑AG (dalej: F), Q zobowiązała się udostępnić na rzecz F produkt ubezpieczeniowy przeznaczony na pokrycie szczególnego ryzyka na podstawie licencji na używanie niewyłączne. Ponadto, spółka miała wykonywać czynności pośrednictwa dotyczące umów ubezpieczenia, a w szczególności zarządzać nimi i zajmować się likwidacją szkód.

W dniu 27 sierpnia 2012 r. Q złożyła niemieckiemu organowi podatkowemu deklarację podatku obrotowego za rok 2011, w której wniosła o zwolnienie z VAT w odniesieniu do wszystkich świadczonych przez siebie usług na podstawie art. 4 pkt 11 niemieckiej ustawy o podatku obrotowym. Jednakże urząd skarbowy nie uwzględnił wniosku Q stwierdzając istnienie szeregu odrębnych świadczeń, wśród których tylko działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego była zwolniona z VAT na podstawie wspomnianego przepisu.

Na tę decyzję Q wniosła skargę do sądu pierwszej instancji właściwego w sprawach podatkowych. Sąd ten uznał, że zgodnie z kryteriami wypracowanymi w orzecznictwie TSUE, rozpatrywane usługi należy co do zasady uznać za jedno świadczenie, którego głównym elementem jest przyznanie licencji na używanie produktu ubezpieczeniowego. Pośrednictwo ubezpieczeniowe i usługi świadczone w celu realizacji umów ubezpieczenia, w tym likwidacja szkód, czyli pozostałe elementy umowy, są jedynie świadczeniami pomocniczymi. Sąd ten stwierdził, że zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112 nie ma zastosowania do żadnej z objętych umową działalności.

Wydane przez sąd I instancji orzeczenie Q zaskarżyła do Bundesfinanzhof, który stwierdził, że nie jest wykluczone, iż powołany w zaskarżonym orzeczeniu wyrok w sprawie Aspiro może być interpretowany w ten sposób, że świadczenie powinno być również zwolnione, gdy jedynie świadczenie pomocnicze spełnia wymogi określone w art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112. Bundesfinanzhof uznał za bezsporne, że taką działalnością jest prowadzone przez spółkę pośrednictwo ubezpieczeniowe.

• Do celów VAT każdą transakcję należy zwykle uznawać za odrębną i niezależną, jednak jeśli transakcja jest złożona w aspekcie gospodarczym z jednego świadczenia nie powinna być sztucznie rozdzielana, aby nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Jedno świadczenie ma miejsce wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak gdy co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inne elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, należy uznać takie, które dla klientów nie stanowi celu samo w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy. (nb. 20-21)
• Udzielona ubezpieczycielowi licencja na używanie rozpatrywanego produktu umożliwia mu oferowanie tego produktu potencjalnym klientom, a w tym celu nie jest on obowiązany korzystać z usług pośrednictwa świadczonych przez Q. Wobec tego udzielenie omawianej licencji i usługi pośrednictwa nie mogą zostać uznane za jedno świadczenie dla celów VAT. Ponadto, do sądu pytającego należy zbadanie czy usługi zarządzania umowami ubezpieczeniowymi, oraz udzielenie licencji na używanie rozpatrywanego produktu ubezpieczeniowego stanowią jedno świadczenie. (nb. 22-25)
• Świadczenia pomocnicze dzielą los świadczenia głównego w dziedzinie podatku VAT, a więc w wypadku, gdyby świadczenie główne było objęte art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112, cała transakcja powinna być zwolniona z VAT. Ponadto, pojęcia „transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne” oraz „związane z nimi usługi dokonywane przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” użyte we wspomnianym przepisie należy interpretować w sposób ścisły. Stanowią one bowiem wyjątki od ogólnej zasady, wedle której VAT obciąża wszelkie usługi świadczone odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterze. (nb. 28-31)
• W transakcjach ubezpieczeniowych, ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za zapłatę składki z góry, do zapewnienia ubezpieczonemu, w razie wystąpienia ryzyka objętego zakresem ochrony, świadczenia uzgodnionego przy zawarciu umowy. Wobec tego, usługi świadczonej przez Q, polegającej na udzieleniu licencji na używanie produktu ubezpieczeniowego, nie można uznać za transakcję ubezpieczeniową, ponieważ udzielający koncesji jest związany umownie tylko z ubezpieczycielem, który zgodnie z umową licencyjną korzysta z omawianego produktu. (nb. 32-33)
• W odniesieniu do „usług pokrewnych świadczonych przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych”, zwolnienie ich z podatku zależy od tego czy są one „pokrewne” transakcjom ubezpieczeniowym i czy są „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych”. Pokrewieństwo jest interpretowane szeroko, a więc możliwe, że udzielenie omawianej licencji i zawieranie na tej podstawie umów ubezpieczenia może stanowić świadczenie związane z transakcją ubezpieczeniową. Natomiast badając kwestię usługodawcy konieczne jest uwzględnienie rzeczywistej treści świadczonych przez niego usług. Usługodawca, w świetle interpretowanego przepisu, musi pozostawać w stosunku z ubezpieczycielem i ubezpieczonym, a jego działalność powinna obejmować istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego. Udzielanie licencji na używanie produktu ubezpieczeniowego nie jest działalnością, która obejmuje istotne aspekty pośrednictwa ubezpieczeniowego. Wynika z tego, że ta działalność nie może być więc uznana za usługę świadczoną przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112. Nawet jeżeli usługi świadczone przez Q stanowiły jedno świadczenie, nie może być ono zwolnione z VAT na podstawie tego przepisu, ponieważ świadczenie główne nie jest objęte zakresem stosowania tego przepisu. (nb. 34-43)

brak

Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1)

https://eur-lex.europa.eu/dyrektywa 2006/112…

Art. 135 ust. 1 lit. a)

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

a) transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych; (…).

Prawo niemieckie

Ustawa o podatku obrotowym z dnia 21 lutego 2005 r.

Zgodnie z art. 4 pkt 11 obrót z działalności przedstawicieli budowlanych kas oszczędnościowych, agentów ubezpieczeniowych i brokerów ubezpieczeniowych jest zwolniony z podatku.

https://curia.europa.eu/C-907/19…