Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym (art. 267 TFUE), dotyczy wykładni art. 174 ust. 2 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, złożony przez Tribunal Arbitral Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa – CAAD) [sąd arbitrażowy ds. podatkowych] (centrum arbitrażu administracyjnego – CAAD), Portugalia.

Czy art. 174 ust. 2 lit. b) i c) dyrektywy VAT w związku z art. 135 ust. 1 tej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że ma on zastosowanie do transakcji pośrednictwa w sprzedaży rozszerzenia gwarancji, które są dokonywane przez podatnika w ramach jego głównej działalności polegającej na sprzedaży na rzecz konsumentów urządzeń gospodarstwa domowego oraz innych artykułów z dziedziny informatyki i telekomunikacji, oraz czy w związku z tym kwotę obrotu uzyskaną z tych transakcji należy wyłączyć z mianownika ułamka służącego do obliczenia proporcjonalnej części odliczenia, o której mowa w art. 174 ust. 1 dyrektywy VAT?

Artykuł 174 ust. 2 lit. b) i c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w związku z art. 135 ust. 1 tej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie ma on zastosowania do transakcji pośrednictwa w sprzedaży rozszerzenia gwarancji, które są dokonywane przez podatnika w ramach jego głównej działalności polegającej na sprzedaży na rzecz konsumentów urządzeń gospodarstwa domowego oraz innych artykułów z dziedziny informatyki i telekomunikacji, a tym samym kwota obrotu uzyskana z tych transakcji nie powinna zostać wyłączona z mianownika ułamka służącego do obliczania proporcjonalnej części podlegającej odliczeniu, o której mowa w art. 174 ust. 1 wspomnianej dyrektywy.

Spółka akcyjna Rádio Popular zajmuje się sprzedażą urządzeń gospodarstwa domowego i innych artykułów z dziedziny informatyki i telekomunikacji, a ponadto oferuje ona nabywcom swoich artykułów szereg usług dodatkowych. Jedną z nich jest rozszerzenie gwarancji na zakupione artykuły, która wynika z umowy ubezpieczenia zawieranej pomiędzy zakładem ubezpieczeń, a nabywcami artykułów sprzedawanych przez spółkę, działającej tu jako pośrednik.

Spółka uznała, że sprzedaż rozszerzenia gwarancji stanowi zwolnioną z VAT działalność ubezpieczeniową, a więc Rádio Popular nie naliczało VAT od tych sprzedaży, jednakże odliczyła w całości VAT naliczony od całej swojej działalności w latach 2014–2017. W następstwie kontroli dotyczących owych lat podatkowych AT stwierdził, że spółka bezpodstawnie odliczyła cały VAT zapłacony we wspomnianych latach podatkowych z tego względu, że transakcje sprzedaży rozszerzenia gwarancji dokonane przez Rádio Popular były zwolnione z VAT, a tym samym nie dawały prawa do odliczenia VAT. Uznając, że podatek zapłacony przy nabyciu towarów i usług o mieszanym wykorzystaniu podlega odliczeniu tylko proporcjonalnie do rocznej kwoty transakcji dających prawo do odliczenia, wspomniany organ wydał w odniesieniu do Rádio Popular cztery decyzje określające wysokości VAT i odsetek wyrównawczy.

Rádio Popular zawnioskowała o ustanowienie kolegialnego sądu arbitrażowego w celu stwierdzenia niezgodności z prawem tych decyzji. Zdaniem Tribunal Arbitral Tributário (Portugalia), strony w postępowaniu głównym są zgodne co do tego, że działalność Rádio Popular polegająca na sprzedaży rozszerzenia gwarancji korzysta ze zwolnienia dotyczącego transakcji ubezpieczeniowych przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT. Sąd pytający wskazuje, że co do zasady należałoby w tym przypadku dokonać odliczenia części proporcjonalnej, takiego jak przewidziane dla towarów lub usług o mieszanym wykorzystaniu w art. 173 i 174 tej dyrektywy.

Zdaniem Rádio Popular transakcje sprzedaży rozszerzenia gwarancji stanowią szeroko interpretowane „transakcje finansowe” mające charakter pomocniczy w stosunku do głównej działalności, a więc na podstawie wyjątku przewidzianego zarówno w art. 23 ust. 5 kodeksu VAT, jak i w art. 174 ust. 2 lit. b) i c) dyrektywy VAT, przy obliczaniu proporcjonalnej części podlegającej odliczeniu należy pominąć te transakcje. Z drugiej strony, AT wskazuje, że wspomnianych transakcji nie można zakwalifikować ani jako „transakcji finansowych”, ani jako „transakcji pomocniczych” w rozumieniu przytoczonych przepisów. Sąd odsyłający zauważa w argumentacji AT błędy co do prawa i stanu faktycznego i nadal zastanawia się czy transakcje te można zakwalifikować jako „transakcje finansowe” w rozumieniu art. 174 ust. 2 lit. b) i c) dyrektywy VAT w związku z art. 135 ust. 1 lit. b) i c) tej dyrektywy.

Wątpliwości sądu poskutkowały pytaniem do Trybunału.

• Transakcje pośrednictwa w sprzedaży rozszerzenia gwarancji, takie jak będące przedmiotem postępowania głównego, są objęte art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT i są z tego tytułu zwolnione z VAT, artykuł ten należy interpretować w sposób ścisły. Jednak wśród transakcji objętych odstępstwem przewidzianym w art. 174 ust. 2 dyrektywy VAT nie znajdują się transakcje, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. a) tej dyrektywy. (nb. 24-25)

• Transakcje ubezpieczeniowe charakteryzują się tym, że ubezpieczyciel zobowiązuje się w zamian za wcześniejszą zapłatę składki do zapewnienia ubezpieczonemu w razie wystąpienia zdarzenia objętego zakresem ochrony świadczenia uzgodnionego przy zawarciu umowy. Konieczne jest więc istnienie stosunku umownego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę ubezpieczenia, a osobą, której ryzyka wystąpienia określonych zdarzeń są objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. (nb. 29)

• Aby uznać, że transakcje takie jak rozpatrywane w postępowaniu głównym stanowią „usługi pokrewne świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych przesłanek. Pierwszą z nich jest to by owe usługi były „pokrewne” w stosunku do transakcji ubezpieczeniowych. Jest to szerokie pojęcie co ma służyć objęciu nim różnych usług służących realizacji transakcji ubezpieczeniowych. Z drugiej strony, usługi te muszą być „świadczone przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych”. Badając to nie należy opierać się jednak na formalnym charakterze usługodawcy, lecz zbadać samą treść tych usług. (nb. 31-35)

• Transakcje pośrednictwa w sprzedaży rozszerzenia gwarancji, które są realizowane przez podatnika w ramach jego głównej działalności polegającej na sprzedaży konsumentom urządzeń gospodarstwa domowego i innych artykułów z dziedziny informatyki i telekomunikacji, stanowią usługi pokrewne w stosunku do transakcji ubezpieczeniowych dokonywanych przez brokerów i agentów ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT. Nie są one objęte odstępstwem od sposobu obliczania proporcjonalnej części podlegającej odliczeniu przewidzianym w art. 174 ust. 2 tej dyrektywy, ponieważ przepis ten nie odsyła do art. 135 ust. 1 wspomnianej dyrektywy. (nb. 38-39)

• W art. 135 ust. 1 dyrektywy VAT dokonano jasnego rozróżnienia pomiędzy transakcjami ubezpieczeniowymi, o których mowa w lit. a) tego przepisu, a transakcjami, o których mowa w lit. b)–g) tego przepisu, w szczególności zaś transakcjami o charakterze finansowym. Wynika z niego, że transakcji tych nie można zrównać. (nb. 41-42)

• Zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się temu, aby usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia VAT, jednak transakcje ubezpieczeniowe i transakcje finansowe usług podobnych nie stanowią. Ponadto zasada ta nie pozwala na rozszerzenie zakresu stosowania zwolnienia w braku istnienia wyraźnego przepisu, nie jest ona bowiem zasadą prawa pierwotnego, lecz zasadą interpretacji, którą należy stosować równolegle z zasadą ścisłej wykładni zwolnień. (nb. 43-44)

• Transakcja zakwalifikowana jako „transakcja ubezpieczeniowa” w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy VAT nie może stanowić transakcji o charakterze finansowym i pomocniczym w rozumieniu art. 174 ust. 2 lit. b) i c) tej dyrektywy w związku z art. 135 ust. 1 lit. b)–g) wspomnianej dyrektywy, i to niezależnie od tego, czy jest ona ponadto „pomocnicza” w rozumieniu tych ostatnich przepisów. (nb. 47)

Brak

Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1, zwanej dalej „dyrektywą VAT”)

https://eur-lex.europa.eu/dyrektywa 2006/112…

Art.1 ust.2

Art.135

Art.173

Art. 174 ust.1 i 2

https://curia.europa.eu/C-695/19…